Neues BMF-Schreiben zum Vorsteuerabzug: Finanzverwaltung nimmt Stellung zur Dokumentation der Zuordnungsentscheidung (BMF v. 17.5.2024)

Der Vorsteuerabzug des § 15 UStG ist ein fundamentaler Pfeiler des Umsatzsteuerrechts. Rund um den Abzug gibt es zahlreiche Problemfälle - einer der grundlegendsten ist die Dokumentation der Zuordnung eines Gegenstands zum Unternehmensvermögen. Die Nachweispflichten in diesem Bereich hat ein neues BMF-Schreiben vom 17.5.2024 im Blick, das Dr. Egid Baumgartner, StB in München mit Schwerpunkt im Umsatzsteuerrecht, in einem Gastbeitrag analysiert.

In der Praxis kommt es vor, dass beim Einkauf von Wirtschaftsgütern in der Umsatzsteuer-Voranmeldung nicht zeitgleich ein Vorsteuerabzug vorgenommen wird - und das, obwohl aus Sicht der Unternehmers kein Zweifel an der unternehmerischen Verwendung besteht. Dies betrifft gerade Fälle der zunächst geplanten privaten Anschaffung eines Wirtschaftsguts (z. B. Pkw), bei dem sich aufgrund der Nutzung dann aber sehr schnell herausstellt, dass er dem Unternehmensvermögen zugeordnet werden muss. Bei Mandanten, die private Vorgänge wie empfohlen nicht über das betriebliche Bankkonto abwickeln, fehlt damit aber die Zahlung aus dem betrieblichen Bereich und damit nicht selten die Erfassung in der Umsatzsteuer-Voranmeldung (Eggert BBK 2023, 328 f.).

Die Zuordnung zum umsatzsteuerrechtlichen Unternehmensvermögen erfordert grundsätzlich eine durch Beweisanzeichen gestützte Zuordnungsentscheidung des Unternehmers bereits zum Zeitpunkt der Anschaffung des betreffenden Gegenstands. Als wesentliches Indiz für die Zuordnungsentscheidung gilt aber nun einmal die Geltendmachung des Vorsteuerabzugs (§ 15 UStG) in der Umsatzsteuervoranmeldung zum Zeitpunkt des Kaufs.

Lange vertrat der BFH die Auffassung, dass die Zuordnungsentscheidung nach Ablauf der gesetzlichen Frist zur Abgabe einer Umsatzsteuer-Jahreserklärung nicht mehr wirksam getroffen werden kann (BFH v. 17.12.2008 - XI R 64/06, BFH/NV 2009, 798). Auch nach Auffassung der Finanzverwaltung hatte die Zuordnung bis spätestens zur gesetzlichen Abgabefrist der Umsatzsteuer-Jahreserklärung (§ 149 AO) zu erfolgen. Die notwendige Dokumentation müsse der Finanzverwaltung auch spätestens bis zu diesem Zeitpunkt mitgeteilt werden (BMF v. 2.1.2014, BStBl. I 2014, 119). Daher galt eine erst nach diesem Zeitpunkt abgegebene Zuordnungsentscheidung als ausgeschlossen (Bunjes/Heidner UStG § 15 Rn. 125 f.).

Dagegen ist nach der neueren EuGH-Rechtsprechung auch eine spätere Dokumentation der Zuordnungsentscheidung möglich (EuGH v. 25.7.2018 - C-140/14, Rs. „Gmina Ryjewo“, MwStR 2018, 968). Auch der BFH machte deutlich, dass die Zuordnungsentscheidung zwar spätestens bis zum Ablauf der gesetzlichen Frist für die Abgabe der Umsatzsteuer-Jahreserklärung getroffen werden müsse. Sie müsse aber nicht innerhalb dieser Frist auch der Finanzverwaltung zur Kenntnis gebracht werden (BFH v. 4.5.2022 - XI R 28/21 (XI R 3/19), MwStR 2022, 622). Nach der Entscheidung reichte es aus, dass der Betreiber einer Photovoltaikanlage noch im Jahr der Anlageninstallation einen Einspeisevertrag mit Ausweis von Umsatzsteuer abgeschlossen hat. In einer weiteren Entscheidung vom 29.9.2022 (V R 4/20, BFH/NV 2023, 358) sah es der BFH als objektiv erkennbares Beweisanzeichen an, dass auf der Ausgangsseite ein Mietvertrag mit Umsatzsteuerausweis im Streitjahr abgeschlossen wurde. Gleichzeitig kann im Sinne dieser Rechtsprechung zu berücksichtigen sein, ob z.B. der Unternehmer bei An- und Verkauf des Gegenstands unter seinem Firmennamen auftritt, ob der Unternehmer den Gegenstand betrieblich oder privat versichert hat oder wie der Unternehmer den Gegenstand bilanziell bzw. ertragsteuerrechtlich behandelt hat (Eggert BBK 2023, 326).

Das BMF betont in seinem Schreiben vom 17.5.2024 die Nachweispflichten des Steuerpflichtigen betreffend der äußeren Beweisanzeichen, insb. in Rz. 13. Beispiele für objektiv erkennbare Beweisanzeichen der Zuordnung zum Unternehmensvermögen können demnach sein:

Kauf oder Verkauf des Gegenstandes unter Firmennamen, betriebliche Versicherung des Gegenstandes, bilanzielle und ertragsteuerrechtliche Behandlung des Gegenstandes (vgl. BFH-Urteil vom 7. Juli 2011 – V R 42/09), Abschluss von Verträgen, um mit dem Gegenstand Ausgangsumsätze zu erzielen (z. B. Einspeisevergütungsverträge zu Photovoltaikanlagen, Mietverträge u. ä., vgl. BFH-Ur teile vom 4. Mai 2022 – XI R 29/21 (XI R 7/19), und vom 29. September 2022 – V R 4/20), Ersatzbeschaffung vergleichbarer, bisher dem Unternehmen zugeordneter Gegenstände oder Angaben in den Bauantragsunterlagen oder Bauplänen, die auf eine unternehmerische Nutzung schließen lassen, jedenfalls dann, wenn weitere Beweisanzeichen hinzukommen (vgl. BFH-Urteil vom 4. Mai 2022 – XI R 28/21 (XI R 3/19). Dies kann z. B. die Ummeldung des Unternehmens an die Adresse des errichteten Gebäudes sein.

Für die Abwehrberatung muss entsprechend der neuen BFH-Rechtsprechung klar unterschieden werden zwischen der fristgebundenen Dokumentation einer Zuordnungsentscheidung einerseits und der fristungebundenen Mitteilung dieser Entscheidung gegenüber dem Finanzamt andererseits. Die jüngsten Änderungen des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses in Abschn. 15.2c durch das BMF-Schreiben vom 17.5.2024 mussten materiell-rechtlich nur relativ geringfügig ausfallen, da auch schon die frühere Fassung des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses in seinem damaligen Abschn. 15.2c Abs. 16 und Abs. 17 weite Teile der unternehmerfreundlichen BFH-Rechtsprechung aufgenommen hatte. In formeller Hinsicht enthält das neue BMF-Schreiben hilfreiche Konkretisierungen betreffend äußerer Beweisanzeichen, auf deren Dokumentation jeder umsatzsteuerrechtliche Unternehmer achten sollte. Für die Gestaltungsberatung bleibt es bei der Empfehlung einer möglichst frühzeitigen Dokumentation und Mitteilung der Zuordnungsentscheidung durch den Vorsteuerabzug.

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